Порядок признания расходов

Согласно подпункту 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, при «упрощенке» в составе налоговых расходов можно учесть стоимость товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (без учета «входного» НДС).

Причем расходы можно признать только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). Кроме того, для учета расходов по приобретению товаров предусмотрен особый порядок: их стоимость учитывается для целей налогообложения по мере реализации.

ЧТО СЧИТАТЬ МОМЕНТОМ РЕАЛИЗАЦИИ? Как сказано в пункте 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ, реализацией товаров признается передача права собственности на них одним лицом другому. То есть для целей налогового учета необходимо, чтобы произошел переход права собственности. По общему правилу право собственности от продавца к покупателю переходит в момент отгрузки товаров, если иное не закреплено в договоре между ними (ст. 223, 224 Гражданского кодекса РФ).

В пункте 2 этой же статьи главного налогового документа говорится, что момент фактической реализации товаров определяется в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ.

Положения данного пункта применительно к фирмам на «упрощенке» специалисты Минфина России трактуют следующим образом.

Датой получения доходов (в том числе от реализации товаров), согласно пункту 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, признается день:
- поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу;
- получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;
- погашения задолженности (оплаты) иным способом.

Иначе говоря, моментом реализации товаров для таких фирм следует считать день поступления денежных средств, иного имущества или имущественных прав за реализованные товары.

Исходя из этого, по мнению специалистов главного финансового ведомства, стоимость товаров нельзя учесть в расходах до тех пор, пока покупатель не оплатит покупку (письма от 16 сентября 2009 г. № 03-11-06/2/188, от 11 июня 2009 г. № 03-11-09/205).

Это утверждение не бесспорно. Дело в том, что в пункте 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, на который ссылается Минфин России, говорится о порядке определения даты получения доходов. А эта дата может быть не связана с переходом права собственности. Например, в случае получения организацией аванса.

Однако позицию, отличную от позиции Минфина России, скорее всего придется отстаивать в суде.
КАК ПОСТУПИТЬ НА ПРАКТИКЕ? На этот вопрос каждый бухгалтер отвечает сам. Однако если он будет действовать согласно разъяснениям финансового ведомства и не готов к спорам с проверяющими, то для того, чтобы учесть в расходах стоимость приобретенных для дальнейшей реализации товаров, необходимо выполнение следующих условий:
- товар получен от поставщика;
- полученный товар оплачен;
- товар реализован покупателю;
- проданный товар оплачен покупателем.
Методы определения стоимости товаров При списании товаров в налоговом учете фирма вправе использовать один из следующих методов оценки покупных товаров:- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
- по средней стоимости;
- по стоимости единицы товара.

Основание - подпункт 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.

Не забудьте, что выбранный способ нужно закрепить в учетной политике*. Рассмотрим суть каждого метода подробнее.
* Составить учетную политику грамотно поможет сервис "Учетная политика в торговле 2010" на сайте www.otraslychet.ru ОЦЕНКА МЕТОДОМ ФИФОДанный способ оценки предполагает, что товары будут реализованы в последовательности их приобретения. То есть товары, первыми поступающие в продажу, должны быть оценены по стоимости первых по времени приобретений с учетом стоимости товаров, числящихся на начало месяца.

Метод ФИФО целесообразно применять, если торговая организация в течение месяца покупает несколько партий однородных товаров. При этом, чтобы не запутаться, оплачивать товары лучше в той последовательности, в которой они поступили на склад.

ПРИМЕР 1
ООО «Космос» занимается продажей обоев. Фирма применяет упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы минус расходы». Учетной политикой организации предусмотрено, что учет товаров ведется по покупным ценам, при списании товаров применяется метод ФИФО. Допустим, что все приобретенные и проданные товары оплачены.

За отчетный период организация приобрела:
- 10 ноября - 30 рулонов по цене 600 руб. за рулон;
- 17 ноября - 25 рулонов по цене 450 руб. за рулон.

За месяц фирма продала 50 рулонов обоев.

При использовании метода ФИФО сначала полностью списывается остаток товара на начало месяца (15 рулонов), затем списывается первая поступившая партия (30 рулонов) и оставшееся количество (5 рулонов) списывается из третьей партии поступившего товара.

Таким образом, стоимость реализованных товаров составит:
15 рулонов х 550 руб/рулон + 30 рулонов х 600 руб/рулон + 5 рулонов х 450 руб/рулон = 28 500 руб.

Данную сумму организация вправе учесть в расходах.

Остаток обоев в количественном выражении составит 20 рулонов (15 + 55 - 50) общей стоимостью 9000 руб. (20 рулонов х 450 руб/рулон).
ОЦЕНКА МЕТОДОМ ЛИФОПри использовании данного метода товары, первыми поступающие в продажу, должны быть оценены по себестоимости последних приобретенных.

ПРИМЕР 2
Воспользуемся данными примера 1 при условии, что, согласно учетной политике, организация применяет метод списания стоимости ЛИФО. А в рассматриваемом периоде последняя партия товаров не оплачена поставщику.

При использовании метода ЛИФО первыми списываются товары, приобретенные в последнюю очередь. Так как последняя партия обоев (25 рулонов по цене 450 руб. за рулон) не оплачена поставщику, учесть их стоимость в расходах нельзя.

Себестоимость проданного товара будет равна:
25 рулонов х 450 руб/рулон + 25 рулонов х 600 руб/рулон = 26 250 руб.

А в расходах фирма сможет учесть только 15 000 руб. (25 рулонов х 600 руб/рулон).
ОЦЕНКА ПО СРЕДНЕЙ СТОИМОСТИ ТОВАРОВ В этом случае оценка товаров производится по каждой группе путем деления общей себестоимости группы на их количество. Количество складывается из остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца. Такой способ списания себестоимости на практике применяется наиболее часто и удобен при большом объеме товаров.

ПРИМЕР 3
ООО «Орбита» занимается продажей ноутбуков. Фирма применяет упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы минус расходы».

Учетной политикой предусмотрено, что учет товаров ведется по покупным ценам, при списании товаров себестоимость рассчитывается по средней стоимости товара.

Организация приобрела 10 ноября еще 40 ноутбуков. Цена за единицу - 21 000 руб., общая стоимость покупки - 840 000 руб.

Все приобретенные товары организацией оплачены.

В ноябре ООО «Орбита» продало ООО «Звезда» 30 ноутбуков.

Однако покупатель оплатил товар только на 70 процентов.

Себестоимость одного ноутбука, рассчитанная по средней стоимости товара, будет равна:
(30 шт. х 25 000 руб/шт. + 40 шт. х 21 000 руб/шт. + 25 шт. х 18 000 руб/шт.) : (30 шт. + 40 шт. + 25 шт.) = 21473,68 руб/шт.

А себестоимость реализованного товара составит:
21 473,68 руб/шт. х 30 шт. = 644 210,04 руб.

Но так как покупатель оплатил товар не полностью, в расходах учтено только 450 947,28 руб.
(644 210,04 руб. х 70%).
ОЦЕНКА ПО СТОИМОСТИ ЕДИНИЦЫ ТОВАРА В расходы включается стоимость именно той единицы товара, которая была реализована. Этот метод целесообразно использовать при продаже штучных или не имеющих большого тиража товаров - в этом случае организации легче организовать учет по каждой единице товара.
А как быть с налогом на добавленную стоимость? НДС, который организация на «упрощенке» уплатила поставщику, она может учесть в расходах (подп. 8 и 23 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). В книге учета доходов и расходов налог будет отражаться по отдельной строке.

Однако включить НДС в расходы можно только в том периоде, когда товары будут реализованы. И учесть налог можно лишь в той части, которая относится к проданным товарам. Такова позиция Минфина России (письма от 2 декабря 2009 г. № 03-11-06/ 2/256, от 7 июля 2006 г. № 03-11-04/2/140, от 28 апреля 2006 г. № 03-11-04/2/94).

Но и с этим мнением можно поспорить. Ведь Налоговый кодекс РФ не устанавливает специальных правил для признания сумм НДС в расходах. А по общему правилу расходы учитываются сразу после их фактической оплаты.
КАКИЕ РАСХОДЫ МОЖНО СПИСАТЬ, НЕ ДОЖИДАЯСЬ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ

К ним относятся расходы, непосредственно связанные с приобретением и реализацией товаров. Например, затраты на доставку, хранение, обслуживание, оценку, упаковку и т. д. Такие расходы можно учесть при расчете единого «упрощенного» налога сразу после их фактической оплаты. Это единственное условие для их признания (подп. 23 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Вы бухгалтер, но директор вас не ценит? Считает, что вы только тратите его деньги и переплачиваете налоги?

Станьте ценным спецом в глазах руководства. Научитесь работать с дебиторкой.

У Центра обучения «Клерка» новый .

Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Организация применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы". Приобретенный (оплаченный поставщику) товар не реализован покупателям (на складе имеется значительный остаток товара на конец года). Каков порядок отражения отнесения затрат по данному товару в Книге доходов и расходов и в декларации по УСН?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Организации, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", признают расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, по мере их реализации.

В рассматриваемой ситуации оплаченный поставщику товар не реализован покупателям (имеется остаток товара на конец налогового периода). Следовательно, организация не должна отражать в Книге доходов и расходов за данный (и, соответственно, в налоговой декларации за этот период) расходы на оплату приобретенных, но нереализованных товаров.

Обоснование вывода:

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее - Налог), определяют расходы в соответствии со ст. 346.16 НК РФ.

Так, в целях обложения Налогом учитываются расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на сумму НДС согласно пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке (пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Порядок признания расходов при применении УСН установлен ст. 346.17 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ при расчете Налога расходы признаются после их фактической оплаты (применяется кассовый метод).

Вместе с тем необходимо учитывать, что расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, признаются по мере реализации указанных товаров (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, смотрите также письма Минфина России от 18.11.2013 N 03-11-06/2/49385, от 11.11.2013 N 03-11-06/2/47963, от 29.10.2010 N 03-11-09/95, от 10.06.2011 N 03-11-06/2/93). При этом, если товары приобретались с НДС, то уплаченные при их приобретении суммы НДС учитываются в составе расходов также по мере реализации этих товаров (письма Минфина России от 23.08.2013 N 03-11-06/2/34691, от 24.09.2012 N 03-11-06/2/128).

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товар, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ). Право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 1 ст. 223 ГК РФ).

Из указанных норм следует, что для признания стоимости покупных товаров в составе расходов, учитываемых при исчислении Налога, необходимо, чтобы:

Товар был реализован покупателю, то есть в отношении переданного товара произошел переход права собственности (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, п. 1 ст. 39 НК РФ);

Была произведена оплата товаров поставщику (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Таким образом, несмотря на применение организациями, перешедшими на УСН, кассового метода признания расходов, для списания затрат на приобретение товаров, предназначенных для перепродажи, на расходы, учитываемые для целей налогообложения, недостаточно факта оплаты этих товаров поставщику. Организации, применяющие УСН, данные расходы учитывают (отражают в составе произведенных расходов в Книге учета доходов и расходов и, соответственно, в декларации по Налогу) только по мере реализации товаров (в периоде реализации товаров).

В рассматриваемой ситуации приобретенный у поставщика (оплаченный поставщику) товар на конец налогового периода не реализован покупателям (на складе имеется остаток товара).

Следовательно, организация не должна отражать в Книге доходов и расходов за данный налоговый период*(1) (и, соответственно, в декларации по Налогу) в качестве произведенных расходов затраты на приобретение не реализованных товаров, несмотря на то, что оплата поставщику уже была произведена.

Расходы на приобретение товаров, в отношении которых произведена оплата поставщику, должны быть включены в Книгу доходов и расходов в периоде их реализации покупателям. Соответственно, данные расходы будут включены в декларацию по Налогу, составленную за налоговый период, в котором товары будут реализованы.

К сведению:

Порядок списания товаров определяется одним из методов оценки покупных товаров.

Для целей налогообложения вправе использовать один из следующих методов оценки покупных товаров (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, смотрите также письма Минфина России от 07.03.2012 N 03-11-11/70, от 29.08.2011 N 03-11-06/2/122):

По стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

По стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

По средней стоимости;
профессиональный Мягкова Светлана

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 346.19 НК РФ).

Организации и ИП, применяющие УСН «доходы минус расходы» и занимающиеся торговлей, могут учесть расходы на приобретение товаров. Рассмотрим, как это сделать правильно.

Формирование стоимости товаров

Понятие стоимости товаров для «упрощенцев» в гл. 26.2 НК РФ не раскрывается. Также в гл. 26.2 нет отсылок к гл. 25 НК РФ, в которой определены правила формирования стоимости товаров (ст. 320 НК РФ).

Стоимость товаров формируется исходя из их цены, уплаченной поставщику согласно договору. Остальные расходы, понесенные покупателем при приобретении и реализации, в стоимость товаров не включаются и списываются отдельно.

Кроме того, из стоимости товаров (цены товаров) следует вычесть НДС, уплаченный продавцу, т. к. списание налога на основании подп. 8, 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ производится по отдельной статье расходов. Сумма уплаченного НДС показывается в отдельной строке Книги учета доходов и расходов (письма Минфина России от 18.01.2010 № 03-11-11/03, от 02.12.2009 № 03-11-06/2/256).

Стоимость товаров признается расходом при условии расчета за них с поставщиком и только после их реализации покупателю. Получения оплаты от покупателя дожидаться необязательно.

Налоговый кодекс РФ позволяет выбрать один из следующих способов списания затрат на оплату приобретенных товаров (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ):

• по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
• средней стоимости;
• стоимости единицы товара.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Метод ЛИФО исключен из возможных применяемых методов.

Минфин России разрешает устанавливать разные методы списания затрат для различных групп товаров (Письмо от 01.08.2006 № 03-03-04/1/616). Несмотря на то, что в разъяснения в письме касаются оценки товаров при расчете налога на прибыль, можно предположить, что и при УСН не запрещено руководствоваться данными разъяснениями.

В учетной политике для целей налогообложения должен быть закреплен выбранный метод оценки, а если их несколько, тогда необходимо расписать группы товаров, для которых применяется тот или иной способ.

Каким образом применять методы оценки на практике Налоговый кодекс РФ не оговаривает, однако описание всех способов списания затрат на приобретение товаров содержится в п. п. 17-19 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н.

Если объем реализации у налогоплательщика небольшой, то у него обычно не возникает проблем при применении любого из указанных способов. Так, например, достаточно просто отследить по каждой единице товаров, была ли произведена оплата поставщику и был ли этот товар реализован в последующем. Это те два условия, которые необходимы для принятия в расходы стоимости приобретенных товаров. При ведении регистров налогового учета в них нужно будет заносить сведения о приобретении товаров, их реализации, оплате поставщику и поступлении оплаты от покупателей.

При широком ассортименте продукции, большом объеме реализации и ведении учета в продажных ценах налогоплательщику достаточно сложно применять перечисленные выше методы оценки товаров. Например, предприятиям розничной торговли, которые пробивают чек ККТ на общую сумму без детализации, трудно отследить соблюдение требований, позволяющих включить в расходы стоимость приобретенных товаров.

В такой ситуации рассчитать стоимость товаров для учета ее в расходах можно по специальной формуле, предложенной Минфином России в своем письме от 28.04.2006 № 03-11-04/2/94. Изначально разъяснения касались переходного периода 2006 году, но и в настоящее время они не потеряли свою актуальность.

Метод ФИФО

При использовании метода ФИФО в расходах учитывается стоимость тех товаров, которые были приобретены раньше других. При закупке товаров партиями, вначале необходимо списать товары из первой поступившей партии, при ее недостаточности - из второй и т.д. по порядку.

Данный метод удобно применять для списания стоимости товаров, цены на которые со временем снижаются, или же при последующем предоставлении накопительных скидок продавцами. Ведь в первую очередь в расходах учитывается стоимость товаров, приобретенных по самой высокой цене.

Пример

ООО «Север» занимается перепродажей холодильников. 5 сентября компания приобрела и оплатила первую партию из 8 холодильников «Атлант» по цене 8 500,00 руб. за шт. (без НДС). 15 сентября поступила и была оплачена вторая партия из 12 таких холодильников по цене 8 300,00 руб. за шт. (без НДС). Всего в сентябре ООО «Север» реализовало 14 холодильников.

Бухгалтеру ООО «Север» надо списать расходы на приобретение холодильников следующим образом:

• 8 холодильников по цене 8 500,00 руб. из первой партии - 68 000,00 руб.;
• 6 холодильников по цене 8 300,00 руб. из второй партии - 49 800,00 руб.

Получается, что в сентябре в расходах будет учтено:

68 000,00 руб. + 49 800,00 руб. = 117 800,00 руб.

Метод списания по стоимости каждой единицы

Метод достаточно прост, поскольку каждая единица товара списывается в расходы по стоимости своего приобретения.

Метод списания по стоимости каждой единицы подходит тем организациям, которые занимаются торговлей уникальных единичных товаров либо же при небольшом ассортименте продукции.

Пример

ООО «Волга» занимается торговлей газового оборудования и ведет учет товаров по стоимости каждой единицы. По договору поставки в феврале организацией был приобретен и оплачен универсальный котел, работающий на твердом и жидком топливе, стоимостью 120 000 руб. В марте котел реализуют организации «Кама» за 158 000 руб., которая сразу вносит оплату за данное оборудование. Значит, в расходах за сентябрь у «Волги» должна быть учтена стоимость приобретения котла в сумме 120 000 руб.

Метод списания по средней стоимости

Метод списания по средней стоимости применяется для одного вида или одной группы товаров. При этом стоимость товаров, списываемая в расходы, определяется в 2 этапа.

В первую очередь необходимо вычислить среднюю стоимость вида товаров, приобретенных для последующей реализации, для этого общая стоимость товаров, имеющихся на складе начало месяца и поступивших в течение месяца, делится на количество этих товаров, имеющихся в остатке на начало и поступивших за месяц. Для расчета берутся только те товары, за которые была произведена оплата поставщикам.

На втором этапе рассчитывается стоимость реализованных товаров, которую можно включить в расходы.

Пример

ООО «Газ-М» в ноябре закупила три партии газовых счетчиков СГБМ-1,6, СГБМ-2,5, СГБМ-3,2 для перепродажи населению:

• партия СГБМ-1,6 - 60 счетчиков по цене 1 200 руб. за шт. (без НДС);
• партия СГБМ-2,5 - 120 счетчиков по цене 1 280 руб. за шт. (без НДС);
• партия СГБМ-3,2 - 80 счетчиков по цене 1 320 руб. за шт. (без НДС);

Оплата была произведена поставщику в том же месяце.

На 01.11 на складе у «Газ-М» числилось 35 счетчиков на сумму 41 700,00 руб.

За ноябрь было реализовано 180 счетчиков различной стоимости.

В учетной политике ООО «Газ-М» закреплен метод списания стоимости товаров в расходы по средней стоимости группы товаров.

Надо определить стоимость товаров, которую нужно списать в расходы за ноябрь.

Рассчитаем:

• стоимость поступивших товаров:

60 шт. × 1 200 руб. + 120 шт. × 1 280 руб. + 80 шт. × 1 320 руб. = 331 200 руб.;

• стоимость поступивших счетчиков с учетом остатка на начало месяца:

41 700 руб. + 331 200 руб. = 372 900 руб.;

• общее количество поступивших счетчиков с учетом остатка на начало месяца:

35 шт. + 60 шт. + 120 шт. + 80 шт. = 295 шт.

Так, средняя стоимость единицы товара оказалась равна:

372 900 руб. / 295 шт. = 1264 руб.

Исходя из средней стоимости единицы товара, бухгалтер определит сумму расходов, которую он учтет в ноябре:

180 шт. × 1264 руб. = 227 520 руб.

Итоги

Для признания в расходах по УСН стоимости покупных товаров должно выполняться несколько условий: организация применяет объект налогообложения «доходы минус расходы», товары оплачены поставщику и реализованы покупателю. При выполнении этих условий стоимость реализованных покупных товаров определяется одним из методов, указанных в учетной политике организации.

Ведение налогового учета в компаниях, занимающихся розничной торговлей и применяющих упрощенную систему налогообложения (УСН) имеет некоторые особенности. Доходы и расходы учитываются в Книге доходов и расходов при УСН, которую обязаны вести все налогоплательщики УСН. В статье расскажем про УСН при розничной торговле, рассмотри примеры учета расходов и доходов.

Учет доходов при торговле в розницу на УСН

Учет доходов для компаний розничной торговле аналогичен учету доходов любой другой компании, применяющей УСН. (нажмите для раскрытия)

Учет расходов при торговле в розницу на УСН

Все расходы компании должны быть:

• экономически обоснованы
• документально подтверждены
• направлены на получение дохода

Условно расходы компании на УСН можно разбить на следующие группы:

• расходы на приобретение товаров (без НДС)
• НДС, предъявленный поставщиком (если поставщик работает на общей системе налогообложения)
• расходы по приобретению товаров
• расходы по реализации товаров

Дополнительным условием, для компаний, работающих на УСН, является то, что приобретенные для перепродажи товары должны быть оплачены и реализованы покупателям.

В учетной политике должен быть определен один из способов оценки покупных товаров:

• метод ФИФО (в первую очередь учитываются расходы по наиболее ранним по времени приобретения товарам)
• по средней стоимости приобретенных товаров
• по стоимости единицы товара.

Порядок списания товаров при торговле в розницу на УСН

При большой номенклатуре товаров и значительном количестве поставщиков особое внимание необходимо уделить отслеживанию оплаченных и реализованных товаров. Это можно делать, используя, например, методику, рекомендованную Минфином РФ в Письме от 28.04.2006 № 03-11-04/2/94, либо утвердить локальным нормативным актом собственные правила списания, не противоречащие положениям НК РФ.

Пример 1. Списание по методу ФИФО

Компания «Уютный дом» сначала приобрела 20 комплектов для ванной комнаты по цене 2 200,00 за комплект без НДС (1-я партия), через 2 недели было приобретено еще 10 комплектов по цене 2 000,00 за комплект (2-я партия). В течение месяца было продано 25 комплектов.

При использовании метода ФИФО будут списаны:

• все 20 комплектов их первой партии по цене 2 200,00 на сумму 44 000,00;
• 5 комплектов из второй партии по цене 2 000,00 на сумму 10 000,00;
• всего в расходах будет учтено 44 000,00 + 10 000,00 = 54 000,00

Пример 2. Списание товаров по средней стоимости

Воспользуемся условиями Примера 1 в части количества и суммы по купленным товарам. Добавим, что на начало месяца на складе числилось 5 таких же комплектов на общую сумму 9 500,00 (без НДС). Было реализовано 27 комплектов разной стоимости.

Определим среднюю стоимость комплекта

• (9 500,00 + 2 200,00 * 20 + 2 000,00 * 10) / (5 + 20 + 10) = 2 100,00
• Всего в расходах будет учтено 27 * 2 100,00 = 56 700,00

Пример 3. Списание товаров по стоимости каждой единицы

Этот способ подходит для реализации товаров небольшой номенклатуры (как правило, дорогостоящих, которые можно учесть по стоимости единицы товары). Например, был приобретен комплект встраиваемой кухонной техники по цене 200 000,00. Он был реализован покупателю за 300 000,00 На расходы будет списано 200 000,00

Учет НДС по приобретенным товарам при УСН

НДС учитывается отдельно, условия списания те же, что и по самим товарам – товары должны быть оплачены и реализованы. Если реализованы не все товары, а только их часть, в расходы списывается НДС, рассчитанные пропорционально стоимости списанных на продажу товаров.

Расходы по приобретению товаров при УСН

Расходы, связанные с приобретением товаров, можно списывать сразу при их оплате. Такими расходами являются затраты по доставке товара от поставщика, затраты на их хранение и поддержание в нормальном состоянии. С другой стороны, такие расходы можно учесть и в составе материальных расходов. Тогда можно будет их учесть в расходах по мере погашения задолженности по оплате поставщикам.

Расходы по реализации товаров при УСН

Такими расходами являются затраты по доставке товаров покупателям, затраты на предпродажную подготовку, упаковку и другие аналогичные расходы. Такие расходы можно учесть сразу после их оплаты. В отношении транспортных затрат на доставку товаров покупателям позиция контролирующих органов не однозначна.

Минфин считает, что стоимость на товары переходит к покупателю в момент продажи, стоимость последующей доставки (доставки чужого имущества, по мнению Минфина) можно учесть в расходах только если стоимость такой доставки учтена в продажной стоимости товаров, либо расходы по доставки отдельно возмещаются покупателем.

Типовые бухгалтерские проводки при реализации товаров в розницу по продажным ценам

Типовые проводки приведены в Таблице 1: (нажмите для раскрытия)

№ п/п	Содержание операции	Счет дебета	Счет кредита
1	Оприходован товар	Д 41	Д 60
2	Отражена торговая наценка	Д 41	К 42
3	Отражена оплата поставщику	Д 60	К 51
4	Выручка по товару, проданному в розницу	Д 50	К 90.01
5	Списана продажная стоимость реализованного товара	Д 90.02	К 41
6	СТОРНО отражена торговая наценка по проданному товару	Д 90.02	К 42
7	Определен финансовый результат от реализации в розницу	Д 90.09	К 99

Возврат товара, проданного в розницу, при УСН

Если возврат осуществляется в следующий период, необходимо учесть следующее:

• Если в периоде возврата товаров у компании на УСН отсутствуют доходы, уменьшить налоговую базу нельзя.
• По аналогии с разъяснениями Минфина РФ (Письмо от 22.01.2016 № 03-03-06/1/2265), можно предположить, что как и при возврате предоплаты плательщиком УНС, так и при перечислении денежных средств в связи с возвратом товара, обязанности представлять Уточненную декларацию по УСН не возникает.
• Есть и другое мнение – мнение УФНС по г. Москве в отношении возврата денежных средств в случае продажи товара ненадлежащего качества (Письмо от 01.10.2007 № 18-11/3/092847@).

По мнению контролирующего органа, необходимо произвести уточнение налоговой базы с момента получения денежных средств от покупателя.

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос №1. Списали на расходы стоимость оплаченных, но нереализованных товаров, что грозит в этом случае компании, занимающейся только розничной торговлей и находящейся на УСН?

Компания нарушила правила учета расходов при УСН, завысив расходы. Скорее всего, сумма авансового платежа по УСН за тот квартал, в котором произошел рассматриваемый случай, занижена. Если до конца налогового периода указанные товары не будет реализованы, неверно будет отражен и налог УСН (занижена его сумма к оплате) в декларации за год. В этом случае компанию ждут санкции по статье 122 НК РФ – штраф в размере 20% от неоплаченной суммы и пени за нарушение сроков оплаты. Сам налог также необходимо будут доплатить.

Вопрос №2. Можно ли при торговле в розницу одновременно применять и ЕНВД, и УСН?

Налогоплательщики, перешедшие на уплату ЕНВД по определенным видам деятельности, могут применять УСН по другим видам деятельности. Учитывая, что для розничной торговли определены два разных вида деятельности в целях применения ЕНВД, вариант одновременного применения ЕНВД и УСН возможен, если торговые точки соответствуют разным видам деятельности, определенным для ЕНВД.

Вопрос №3. Как при УСН учесть образцы товаров, используемые для демонстрации покупателям?

Если образец впоследствии будет реализован как экземпляр товара, учет необходимо вести также, как и при покупке товаров. Если дальнейшая продажа образца не представляется возможной из-за потери потребительских свойств, возможно отражение затрат по покупке такого образца в составе рекламных расходов.

А.В. Овсянникова, эксперт по налогообложению

УСНО: рассчитываем стоимость проданных товаров

Как облегчить себе работу с помощью таблиц в Excel

Безусловно, вы знаете, что учесть покупную стоимость товаров в составе расходов, уменьшающих налог при УСНО, можно, когда эти товары проданы и у вас нет задолженности перед поставщиком по их оплат еабз. 1 п. 2 , подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ . Кроме того, при списании используется один из методов: по себестоимости единицы товара, ФИФО, ЛИФО или по средней стоимости. Но как не запутаться, отслеживая продажу товаров и оплату поставщикам (частичную или полную)? У кого-то стоимость товаров, на которую можно уменьшить базу по «упрощенному» налогу, считает автоматически бухгалтерская программа. А тем, у кого нет такой программы, мы предлагаем воспользоваться разработанными нами в программе Excel таблицами-помощниками.

Определяем расходы при продаже штучного товара

То есть в расходы стоимость товаров попадает исходя из себестоимости каждого объекта. В этой ситуации вам известно и то, за сколько приобретен тот или иной проданный товар, и то, погашена ли задолженность перед поставщиком по его оплате. Поэтому определить, какую сумму можно списать в состав расходов, уменьшающих базу по налогу при УСНО, очень просто - смотрите, есть ли долг по оплате этого товара, и списываете, в зависимости от суммы оплаты, или всю его стоимость сразу, или ее часть.

Главное - не забывать учитывать в расходах оплату, перечисленную поставщику уже в следующих периодах после того, как вы продали товар. Для учета можно использовать нижеприведенную таблицу.

Изначально введите формулу один раз в первую строку указанного столбца (в качестве примера мы приведем формулы для первых ячеек каждого столбца наших таблиц). Далее вам нужно просто «протянуть» формулу на следующие строки этого столбца. Если же в строках одного столбца нужно будет забить разные формулы, мы приведем их все. А если вам нужно перенести формулу из ячейки одной таблицы в ячейку другой таблицы (но того же столбца), скопируйте ячейку с уже забитой формулой и вставьте в нужную ячейку. После чего обязательно проверьте в строке формул, соответствуют ли условия формулы показателям конкретной строки.

Таблица 1. Сводный регистр по покупке, продаже товаров и оплате поставщикам за апрель 2013 г. (учет по себестоимости единицы товара)

	А	B	C	D	E	F	G	H	I
	Наименование товара	Стоимость	Остаток на начало месяца		Оплачено за ме-сяц, руб.	Продано за ме-сяц, руб.		Остаток на конец месяца
								не-уч-тен-ная оплата, в том числе авансы	стоимость проданного, но не-оп-ла-чен-но-го товара
4	Зеркало	2000	0	0	2000	2000	2000	0	0
5	Подсвечник	3000	0	0	1500	0	0	1500	0
6	Ваза	4000	0	0	3200	4000	3200	0	800
7	Итого:	9000	0	0	6700	6000	5200	1500	800

Таблица 2. Сводный регистр по покупке, продаже товаров и оплате поставщикам за май 2013 г. (учет по себестоимости единицы товара)

	А	B	C	D	E	F	G	H	I
	Наименование товара	Стоимость	Остаток на начало месяца		Оплачено за ме-сяц, руб.	Продано за ме-сяц, руб.	Списано в состав расходов, руб.	Остаток на конец месяца
			не-уч-тен-ная оплата, в том числе авансы	стоимость проданного, но не-оп-ла-чен-но-го товара				не-уч-тен-ная оплата, в том числе авансы	стоимость проданного, но не-оп-ла-чен-но-го товара
12	Подсвечник	3000	1500	0	1500	3000	3000	0	0
13	Ваза	4000	0	800	500	0	500	0	300
14	Фоторамка	500	0	0	500	500	500	0	0
15	Итого:	7000	1500	800	2000	3000	3500	0	300

В табл. 1 вручную заполняете данные столбцов A- F (выделено желтым цветом).

Остальные ячейки будут заполняться автоматически.

Теперь рассмотрим таблицы более подробно.

Столбец С «Неучтенная оплата, в том числе авансы, на начало месяца» - отражаете оплаченную стоимость не проданных ранее товаров.

Столбец D «Стоимость проданного, но неоплаченного товара на начало месяца» - показываете стоимость проданных ранее товаров, но неоплаченных.

Столбец Е «Оплачено за месяц, руб.» - указываете сумму, уплаченную поставщику именно за этот товар в текущем периоде.

Столбец F «Продано за месяц, руб.» - отражаете покупную стоимость проданного товара.

Столбец G «Списано в состав расходов, руб.» - это та сумма, которую вы можете списать в расходы: =МИН(C4+ E4; D4+ F4) .

Столбец Н «Неучтенная оплата, в том числе авансы, на конец месяца»: =C4+ E4– G4 .

D4+ F4– G4 .

В табл. 2 данные по товару «зеркало» мы не переносим, так как по условиям нашего примера этот товар полностью оплачен и продан, то есть его стоимость в полном объеме списана в состав расходов, уменьшающих базу по налогу при УСНО.

Данные ячейки Н5 табл. 1 соответствуют данным ячейки С12 табл. 2, данные ячейки I5 - данным ячейки D12 и т. д. по товарам либо непроданным, либо стоимость которых не списана в полном объеме в состав расходов (в нашем примере - подсвечник, ваза). По приобретенным в текущем месяце товарам в столбцах С и D ставим «0».

Определяем расходы при продаже большого количества однородного товара

ШАГ 1. Разбираемся с оплатой

В данном случае вся трудность заключается в том, что вы не знаете, какой именно товар (из какой партии) вы продали, а соответственно, не можете определить, оплачен он вами поставщику или нет. Поэтому давайте исходить из предположения, что сначала продаются оплаченные товары. Это, безусловно, выгоднее для вас. Данное правило нужно закрепить в своей учетной политике. Второе, что нужно сделать, - это перечисленные поставщикам деньги «очистить» от авансов. Ведь уплаченные авансы в расходах не учитываются. Выглядеть регистр может следующим образом (заполнен для определенного вида однородного товара).

Таблица 3. Регистр расчета стоимости товаров, списываемой в состав расходов за апрель 2013 г. (учет по ФИФО, ЛИФО или средней стоимости)

	A	B	C	D	E	F	G	H	I
	Остаток на начало месяца			Оплата текущего месяца		Стоимость проданного товара		Остаток на конец месяца
		стоимость проданного, но не-оп-ла-чен-но-го товара
4	0	0	0	6000	1000	6300	5000	0	1300

Таблица 4. Регистр расчета стоимости товаров, списываемой в состав расходов за май 2013 г. (учет по ФИФО, ЛИФО или средней стоимости)

	A	B	C	D	E	F	G	H	I
	Остаток на начало месяца		Уплаченные авансы на начало месяца	Оплата текущего месяца	Уплаченные авансы на конец месяца	Стоимость проданного товара	Стоимость проданного товара, включенная в состав расходов	Остаток на конец месяца
	стоимость оп-ла-чен-ного, но не-про-дан-но-го товара	стоимость проданного, но не-оп-ла-чен-но-го товара						стоимость оп-ла-чен-но-го, но не-про-дан-но-го товара	стоимость про-дан-но-го, но не-оп-ла-чен-но-го товара
9	0	1300	1000	3700	500	2400	3700	500	0

Желтым цветом выделены ячейки, которые нужно заполнять вручную, то есть первый раз вы заносите данные в столбцы A- F, в последующие месяцы - D- F.

Для начала поясним один момент на примере табл. 3.

Данные столбцов C- E как раз и помогают нам определить, сколько мы перечислили поставщикам за приобретенный товар, то есть исключая авансы. Данные этих столбцов вы берете из вашего бухгалтерского учета (если вы предприниматель и бухучет не ведете, то наверняка у вас есть какие-либо регистры по учету вашей оплаты поставщикам).

Теперь давайте посмотрим формулы.

Столбец G «Стоимость проданного товара, включенная в состав расходов»: =МИН(A4+ C4+ D4– E4; B4+ F4) .

Именно на эту цифру вы можете уменьшить базу по налогу на УСНО. То есть вы сопоставляете стоимость проданного ранее, но неоплаченного товара и стоимость товаров, проданных в текущем периоде, с вашей оплатой.

Столбец Н «Стоимость оплаченного, но непроданного товара на конец месяца»: =A4+ C4+ D4– E4– G4 .

Столбец I «Стоимость проданного, но неоплаченного товара на конец месяца»: =B4+ F4– G4 .

• Н4 (табл. 3) = А9 (табл. 4) ;
• I4 (табл. 3) = В9 (табл. 4) ;
• Е4 (табл. 3) = С9 (табл. 4) .

Как видим, исходя из условий нашего примера, в апреле 2013 г. мы можем списать в состав расходов, уменьшающих базу по налогу при УСНО, 5000 руб., в мае 2013 г. - 3700 руб.

Кстати, если вы заметили, мы ничего не сказали о столбце F «Стоимость проданного товара». Где же взять данные для этого столбца?

Если вы ведете бухгалтерский учет, то данные берете оттуда, если нет - можно рассчитать эту сумму в Excel.

ШАГ 2. Определяем стоимость проданных товаров

Эту стоимость вы рассчитываете в зависимости от выбранного вами метода оценки покупных товаро вподп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ . И заполняете приведенные ниже таблицы по каждому виду однородного товара.

ФИФО

Для расчета стоимости товаров методом ФИФО можно использовать следующие таблицы.

Таблица 5. Реестр расчета стоимости по методу ФИФО за апрель 2013 г.

	A	B	C	D	E	F	G	H	I	J	K
	То-вар	Остаток на начало месяца		Приобретено за ме-сяц		Об-щее количество товара	Продано за ме-сяц		Стоимость проданного товара	Остаток на конец месяца
		количество	це-на	количество	це-на					количество	це-на
4	Пар-тия 1	0	0	10	200	10	22	10	2000	0	0
5	Пар-тия 2	0	0	5	300	5		5	1500	0	0
6	Пар-тия 3	0	0	10	400	10		7	2800	3	400
7	Итого:	0	х	25	х	25	22	22	6300	3	х

Таблица 6. Реестр расчета стоимости по методу ФИФО за май 2013 г.

	A	B	C	D	E	F	G	H	I	J	K
	То-вар	Остаток на начало месяца		Приобретено за ме-сяц		Об-щее количество товара	Продано за ме-сяц	Количество проданного товара из каждой партии	Стоимость проданного товара	Остаток на конец месяца
		количество	це-на	количество	це-на					количество	це-на
14	Пар-тия 3	3	400	0	0	3	15	3	1200	0	0
15	Пар-тия 4	0	0	20	100	20		12	1200	8	100
16	Итого:	3	х	20	х	23	15	15	2400	8	х

В табл. 5 вручную вам придется заполнить данные столбцов A- E, G. В последующих месяцах (табл. 6) нужно будет заполнять данные столбцов G, A- E (по купленному в текущем месяце товару), А, D, E (по купленному в прошлых месяцах товару). Причем для старых товаров равны «0» значения столбцов D, Е, для новых товаров - значения столбцов В, С. Остальные ячейки будут заполняться автоматически.

Давайте рассмотрим, какие формулы мы применили.

Столбец F «Общее количество товара»: =B4+D4 . К количеству не проданного в предыдущем месяце товара прибавляем количество купленного в текущем месяце товара. В принципе, этот столбец нам нужен исключительно в качестве помощника для дальнейших расчетов.

Столбец Н «Количество проданного товара из каждой партии». При помощи формулы мы определяем, сколько товара из каждой партии продано. Так как мы используем ФИФО, то, соответственно, отсчет начинаем с партии 1. Сначала сравниваем количество товара в 1-й партии с общим количеством проданного за месяц товара: если в этой партии товара меньше, чем продано, то, следовательно, «цепляем» последующие партии до того момента, пока не «наберем» нужное количество проданного товара. Формулы выглядят так:

1) для партии 1 (ячейка Н4): =ЕСЛИ(G7>F4; F4;G7) ;

2) для партии 2 (ячейка Н5): =ЕСЛИ(F5 СУММ(G7; –H4); F5; СУММ(G7; –H4)) ;

3) для партии 3 (ячейка Н6): =ЕСЛИ(F6 СУММ(G7; –H4; –H5); F6; СУММ(G7; –H4; –H5)) .

В нашем примере всего продано 22 единицы товара, партия 1 состоит из 10 товаров, партия 2 - из 5, партия 3 - из 10. То есть мы продали полностью 1-ю и 2-ю партии, а из 3-й партии продали 7 товаров (22 – 10 – 5 = 7).

Столбец I «Стоимость проданного товара»: =ЕСЛИ(C4=0; E4*H4; C4*H4) . Сумма ячеек этого столбца (I7, табл. 5) переносится в ячейку F4 регистра, приведенного в табл. 3.

Столбец J «Остаток на конец месяца (количество)»: =F4–H4 .

Столбец K «Остаток на конец месяца (цена)»: =ЕСЛИ(И(F4>H4; C4=0); E4; ЕСЛИ(И(F4>H4; C4>0); C4; ЕСЛИ(F4=H4; «0»))) .

Из табл. 6 мы удалили строки, содержащие данные о партиях 1 и 2, так как товар из этих партий полностью продан. Соответственно, в таблице следующего месяца вам нужно заменить формулы в столбце Н «Количество проданного товара из каждой партии». В нашем примере отсчет по методу ФИФО начнется уже с 3-й партии. То есть формула для ячейки Н14 (3-я партия, табл. 6) будет аналогична формуле для ячейки Н4 (1-я партия, табл. 5) и т. д.

ЛИФО

Хотя в налоговом учете и разрешается использовать этот метод, в бухгалтерском - его просто нетп. 16 ПБУ 5/01 . Поэтому мало кто применяет его на практике.

Но если вдруг вы применяете именно этот способ, то можете использовать такие же таблицы (табл. 5, 6), как и при ФИФО (это зеркальные методы), нужно только изменить формулы в столбце «Количество проданного товара из каждой партии». Ведь при применении ЛИФО сначала списываются товары из последней приобретенной партии, а уже потом - из более ранних партий.

Итак, в нашей таблице меняем только формулы в столбце Н «Количество проданного товара из каждой партии»:

1) для партии 3 (ячейка Н6): =ЕСЛИ(G7>F6; F6;G7) ;

2) для партии 2 (ячейка Н5): =ЕСЛИ(F5 СУММ(G7; –H6); F5; СУММ(G7; –H6)) ;

3) для партии 1 (ячейка Н4): =ЕСЛИ(F4 СУММ(G7; –H6; –H5); F4; СУММ(G7; –H6; –H5)) .

Если вы сравните значения столбца H табл. 5 и значения этого же столбца табл. 7, вы увидите, что они такие же, только последняя по дате приобретения партия стала первой для расчетов.

Таблица 7. Реестр расчета стоимости по методу ЛИФО за апрель 2013 г.

Оценка по средней стоимости

При использовании этого метода нужно рассчитать среднюю стоимость купленного товара.

Таблица 8. Реестр расчета стоимости по методу средней стоимости за апрель 2013 г.

Общая стоимость товара на начало месяца (ячейка D2): =B2*C2 . По такому же принципу рассчитывается стоимость партий.

Средняя стоимость (ячейка B8): =D7/B7 .

Чтобы определить стоимость проданного товара, умножаем среднюю стоимость на количество (ячейка B10): =B8*B9 . Эта сумма переносится в ячейку F4 регистра, приведенного в табл. 3.

И наконец, рассчитываем остаток товара на конец месяца:

1) считаем количество (В11): =B7–B9 ;

2) средняя цена у нас уже посчитана, поэтому (С11): =B8 ;

3) считаем стоимость на конец месяца (D11): =B11*C11 . Эти данные у вас будут входными для следующего месяца.

Как поступить с НДС

Если в стоимость приобретенного вами товара был включен НДС, то на его сумму вы также можете уменьшить базу по налогу при УСНОподп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ . Но, по мнению Минфина, списать в расходы вы можете НДС только в части уже реализованного вами товар аПисьмо Минфина от 24.09.2012 № 03-11-06/2/128 . Поэтому если вы не хотите спорить с налоговиками, делайте так, как предлагает Минфин. А поскольку, опять же по мнению финансового органа, НДС - это самостоятельный расхо дподп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ , то в книге учета доходов и расходов стоимость товаров вы отражаете в расходах без налога, а расход в виде НДС пишете по отдельной строке.

Хотя если вы сразу учтете товар по стоимости вместе с НДС и спишете в расходы стоимость проданных товаров, включая НДС, то ничего страшного не случится - налоговую базу вы, скорее всего, не занизите, а даже если и занизите, то делать ее пересчет довольно сложно и вряд ли налоговики будут этим заниматься.

Кстати, учтите, что налоговики потребуют у вас правильно оформленные счета-фактуры от поставщика для включения суммы НДС в расходы, уменьшающие базу по налогу при УСНОПисьмо Минфина от 24.09.2008 № 03-11-04/2/147 . Данные этого счета-фактуры должны быть отражены в графе 2 «Дата и номер первичного документа» вашей книги учета доходов и расходо вутв. Приказом Минфина от 22.10.2012 № 135н . Правда, подобное требование налоговиков можно попытаться оспорить в суд есм., например, Постановление ФАС МО от 11.04.2011 № КА-А40/2163-11 .

Безусловно, на стадии разработки таблиц придется потрудиться. Но зато потом, когда из периода в период часть граф будет заполняться автоматически, вы поймете, что не зря приложили усилия, а освободившееся время посвятите чтению нашего журнала. Удачи!

И имейте в виду: все приведенные в этой статье таблицы в формате Excel размещены на → раздел «Формы».